Abgeltungsteuer: Auch bei sog. Günstigerprüfung kein Abzug der tatsächlichen Werbungskosten

[Bundesfinanzhof - 11.03.2015] Abgeltungsteuer: Auch bei sog. Günstigerprüfung kein Abzug der tatsächlichen Werbungskosten

Urteil vom 28.01.15 VIII R 13/13
Nach Auffassung des VIII. Senats des Bundesfinanzhofs (BFH) findet 20 Abs. 9 des Einkommensteuergesetzes (EStG) auch bei der sog. "Günstigerprüfung" nach 32d Abs. 6 Satz 1 EStG Anwendung; ein Abzug der tatsächlich entstandenen Werbungskosten kommt daher nicht in Betracht.
Der Kläger war testamentarischer Alleinerbe der im September 2010 verstorbenen A. Im Streitjahr 2009 lebte die über 90 Jahre alte A in einem Pflegeheim und hatte neben Renteneinkünften aufgrund einer atypischen Zusammenballung Einnahmen aus Kapitalvermögen in Höhe von 30.238 €. Aufgrund eines Treuhandvertrages mit dem Kläger, der ihr Vermögen verwaltete und sie betreute, hatte die A an den Kläger im Jahr 2009 eine Vergütung von ca. 10.650 € gezahlt, die - abzüglich eines vom Finanzamt (FA) als außergewöhnliche Belastung berücksichtigten Teilbetrages von 3.549 € - als Werbungskosten bei Ermittlung der Kapitaleinkünfte geltend gemacht wurde. Da der Steuersatz der A deutlich unter dem Abgeltungsteuersatz von 25 % lag, berief sich der Kläger auf die sog. Günstigerprüfung nach 32d Abs. 6 EStG und begehrte - gegen den Wortlaut des 20 Abs. 9 EStG - den vollen Werbungskostenabzug. In erster Instanz vor dem Finanzgericht hatte er damit Erfolg.
Der BFH hat indes die Rechtsauffassung des FA bestätigt und das Urteil der Vorinstanz aufgehoben. Zwar kommt bei der sog. Günstigerprüfung nach 32d Abs. 6 EStG nicht der für die Besteuerung der Einkünfte aus Kapitalvermögen grundsätzlich anzuwendende Abgeltungsteuersatz von 25 % zur Anwendung, sondern der (niedrigere) progressive Regelsteuersatz. Die Ermittlung der Kapitaleinkünfte ist indes auch bei der Günstigerprüfung nach 20 EStG vorzunehmen¸ damit findet auch im Falle der Günstigerprüfung das Verbot des Abzugs der tatsächlich entstandenen Werbungskosten ( 20 Abs. 9 Satz 1 2. Halbsatz EStG) Anwendung. Der Abzug bleibt im Urteilsfall damit auf den sog. Sparer-Pauschbetrag von 801 € beschränkt.
Nach Auffassung des BFH halten sowohl 32d Abs. 6 EStG als auch das Werbungskostenabzugsverbot gemäß 20 Abs. 9 EStG verfassungsrechtlichen Anforderungen stand (vgl. dazu BFH-Urteil vom 1. Juli 2014 VIII R 53/12). Die Günstigerprüfung nach 32d Abs. 6 EStG ist vornehmlich als Billigkeitsmaßnahme zu verstehen, mit der Steuerpflichtige, deren Steuersatz noch niedriger liegt als 25 %, eine weitere Begünstigung erfahren. Diese soll aber nicht dazu führen, dass die derart Begünstigten vollumfänglich aus dem System der Abgeltungsteuer ausscheiden. Ob es sich hier um einen atypischen Extremfall handelt, für den eine Billigkeitsmaßnahme gemäß 163 der Abgabenordnung in Betracht zu ziehen ist, hatte der BFH nicht zu entscheiden. Er weist jedoch darauf hin, dass es keinen Anspruch auf "Meistbegünstigung" selbst gewählter Gestaltungen gibt.
Entsprechend hat der BFH auch in einem ähnlich gelagerten Fall (Urteil vom 2. Dezember 2014 VIII R 34/13) entschieden.

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